Jak słusznie wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie III Sa/Wa 542/18 z dnia 7 grudnia 2018 r.
„osoby trzecie w rozumieniu art. 107 o.p. (w tym członkowie zarządu spółek kapitałowych) odpowiadają nie za swoje zaległości. Dług, jakim zostają obciążone, jest długiem cudzym. Wymaga to szczególnej rozwagi i ostrożności przy stosowaniu przepisów pozwalających na orzeczenie o ich odpowiedzialności. Konieczne jest zatem, aby czynności wobec podatnika (płatnika, inkasenta), warunkujące późniejszą ewentualną odpowiedzialność osoby trzeciej, zrealizowane zostały z zachowaniem właściwych procedur”.
Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie w sprawie I SA/Kr 15/21 z dnia 26 stycznia 2021 r.:
„decydujący wymiar ma nie to, czy dana osoba figuruje w Krajowym Rejestrze Sądowym, jako członek zarządu, lecz istotne jest przede wszystkim to, czy taka osoba pełniła funkcję członka zarządu, wypełniała jego obowiązki, miała wpływ na działania i zaniechania spółki. Samo wykazanie przez organy, że w KRS widnieje wpis dotyczący pełnienia funkcji członka zarządu nie uprawnia do stwierdzenia, że w tym okresie osoba pełniła taką funkcję”.
Zgodzić się należy z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie w sprawie I SA/Ol 212/22 z dnia 14 września 2022 r.:
„Do obowiązków organu należy wykazanie istnienia takich zaległości spółki, których można dochodzić od osoby trzeciej, wykazanie, że osoba trzecia pełniła funkcję członka zarządu w czasie powstania zaległości spółki, a także wykazanie przynajmniej częściowej bezskuteczności egzekucji wobec spółki. Przesłanki odpowiedzialności, za wykazanie których odpowiada organ, są pozytywnymi przesłankami orzekania o odpowiedzialności osoby trzeciej. Zaś przesłankami negatywnymi (uwalniającymi lub ekskulpującymi) tej odpowiedzialności, wykazanie których należy do osoby trzeciej, są: zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki we właściwym czasie lub brak winy w jego niezgłoszeniu albo wskazanie mienia spółki, z którego możliwe jest wyegzekwowanie w znacznej części należności dochodzonych przez organ.”
Tym samym wykazanie, że zaległości wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. „Pełnić obowiązki” oznacza otrzymać legitymację do tego, aby realizować wszystkie czynności związane z pełnioną funkcją. Jest to kompetencja do realizowania funkcji członka zarządu przez określony czas. Nie ma przy tym znaczenia rodzaj stosunku prawnego łączącego członka zarządu ze spółką, tj. czy była to umowa o pracę, zlecenie, kontrakt menedżerski, bez znaczenia są też relacje między członkami zarządu czy też kwestia wynagrodzenia (wyrok WSA w Szczecinie z 10.08.2016 r., I SA/Sz 316/16, LEX nr 2098093). Pełnienie obowiązków należy odnosić do kontekstu faktycznego sprawy i nie można go sprowadzać tylko i wyłącznie do aspektów formalnych. Zatem w sytuacji gdy osoba dalej prowadzi sprawy spółki jako członek jej zarządu, chociaż jej mandat wygasł na mocy art. 202 § 1 k.s.h., nie można skutecznie powołać się na tę okoliczność (wyrok NSA z 14.06.2016 r., I FSK 1896/14, LEX nr 2106330). Nie ma w tym kontekście znaczenia wpis do Krajowego Rejestru Sądowego (wyrok NSA z 26.01.2016 r., II FSK 2981/13, LEX nr 2033546). „Faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce, powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 o.p.” (wyrok NSA z 17.04.2018 r., II FSK 1036/16, LEX nr 2494175). Katalog negatywnych przesłanek wykluczających możliwość orzekania o odpowiedzialności podmiotów wskazanych w komentowanym przepisie uległ istotnej modyfikacji w związku z wejściem w życie ustawy z 15.05.2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2016 r. poz. 1574 ze zm.) (zob. także pkt 2 niżej). Jedną z tych przesłanek było do końca 2015 r., a także jest obecnie, wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Chodzi o wykazanie takiego mienia, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, stąd ocena powinna uwzględnić to, czy egzekucja ze wskazanego majątku jest możliwa, a nie to, czy mienie to ma jakąkolwiek wartość rynkową (wyrok NSA z 24.05.2016 r., II FSK 1139/14, LEX nr 2082791). Mienie to musi mieć więc egzekwowalną wartość spełniającą przesłankę znaczności w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych spółki (wyrok NSA z 10.04.2018 r., II FSK 2400/17, LEX nr 2494689), a ponadto powinno być dokładnie zidentyfikowane i istniejące w momencie, w którym toczy się postępowanie dotyczące przeniesienia odpowiedzialności (wyrok NSA z 1.03.2018 r., II FSK 438/2016, LEX nr 2472254).